Sentenza | Materia: Giudizio civile e penale

Oggetto

Art. 21-bis del d.lgs. n. 74 del 2000, come introdotto dall’art. 1, comma 1, lett. m), del d.lgs. n. 87 del 2024 - Sentenza penale dibattimentale irrevocabile di assoluzione - Efficacia di giudicato nel processo tributario - Interpretazione conforme - Necessità - Questione di legittimità costituzionale - Infondatezza.

La Corte costituzionale, con sentenza n. 50 del 13 aprile 2026 ha dichiarato non fondate le questioni di legittimità costituzionale dell’art. 21-bis del d.lgs. n. 74 del 2000, come introdotto dall’art. 1, comma 1, lett. m), del d.lgs. n. 87 del 2024, sollevate dalla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Piemonte, in riferimento agli artt. 3, 24 e 97 Cost., e dalla Corte di giustizia tributaria di primo grado di Roma, in riferimento agli artt. 3, primo comma, 24, 53, 97, 102, primo comma, e 111, primo e secondo comma, Cost., con ordinanze rispettivamente del 10 marzo e del 16 giugno 2025.
La Corte, dopo aver ricostruito l’evoluzione del regime con cui il legislatore ha, nel tempo, inteso regolare i rapporti tra il processo penale e quello tributario, ha riscontrato che la norma in questione «persegue indubbiamente un obiettivo di garanzia e di semplificazione nell’ambito del complesso rapporto tra il processo penale e quello tributario, rendendo in tal modo concreta, anche a livello processuale, l’esigenza di tutela della posizione soggettiva del contribuente».
Richiamando, poi, l’ampia discrezionalità tradizionalmente riconosciuta al legislatore dalla giurisprudenza costituzionale in materia processuale, ha respinto le questioni sollevate evidenziando, quanto alle questioni relative alla violazione del diritto di difesa dell’amministrazione finanziaria, che «il forte raccordo istituzionale tra il pubblico ministero e l’Agenzia delle entrate che è stato strutturato dal medesimo d.lgs. n. 87 del 2024, consentendo quindi a quest’ultima una significativa e attiva partecipazione nel procedimento penale», nonché la circostanza che al processo penale, da più punti di vista, «non è per nulla estranea la tutela del credito erariale derivante dall’imposta evasa».
La Corte ha, dunque, rilevato che la scelta adottata dal legislatore della novella, di ritenere che, posta l’identità dei fatti oggetto dei due processi, ove le valutazioni raggiunte nel processo penale - che è il sistema dotato del procedimento istruttorio e dibattimentale più idoneo a garantire la verifica degli accadimenti materiali controversi - conducano all’assoluzione con le formule “il fatto non sussiste” o “l’imputato non lo ha commesso”, il processo tributario non possa attestare una diversa e contraria realtà fenomenica, è una «scelta garantista, che non può essere ritenuta manifestamente irragionevole, qualora inquadrata nei limiti di una interpretazione costituzionalmente orientata».
La pronuncia, infatti, ha evidenziato la necessità, al fine di evitare il rischio di un eccessivo disallineamento del processo penale e quello tributario, di una interpretazione costituzionalmente orientata dell’art. 21-bis del d.lgs. n. 74 del 2000, diretta a fissare due eccezioni alla regola dell’efficacia di giudicato della sentenza penale di assoluzione nel processo tributario.
La prima è quella in cui, «da un lato, vengano in considerazione fattispecie riconducibili a presunzioni legali tipiche, e dall’altro, la sentenza penale di assoluzione non consegua a un accertamento positivo della non esistenza del fatto». La Corte, infatti, sottolinea, da un lato, le differenze tra la disposizione censurata - che attribuisce efficacia di giudicato nel processo tributario alla pronuncia di assoluzione a prescindere dal se essa sia resa a seguito di un accertamento positivo della insussistenza del fatto ovvero di un accertamento negativo basato sulla insufficienza di prove - e quella di cui all’art. 652 cod. proc. pen. - rispetto alla quale la giurisprudenza di legittimità è ferma nel condizionare detta efficacia alla circostanza che la pronuncia «contenga, in termini categorici, un effettivo e positivo accertamento circa l’insussistenza del fatto o l’impossibilità di attribuirlo all’imputato» e, dall’altro, le criticità che possono determinarsi, in relazione all’applicazione di tale disposizione, quando oggetto dell’accertamento penale siano determinate fattispecie tipiche, in relazione alle quali il diritto tributario fa entrare in gioco il regime probatorio delle presunzioni legali. Si potrebbe infatti verificare, «nelle fattispecie in cui operano queste presunzioni legali, che il giudice penale, non potendo applicare la presunzione legale ai fini della formazione del proprio convincimento, giunga a escludere la sussistenza di un determinato fatto (ad esempio, l’esterovestizione di una società) proprio quando il giudice tributario, applicando quella presunzione legale, sarebbe potuto arrivare, in assenza della prova contraria da parte del contribuente, a ritenere legittima la pretesa tributaria». Sulla base di tali rilievi, dunque, la Corte ha affermato che una interpretazione della disposizione censurata che ne precluda l’applicabilità in tali casi è «funzionale a un equilibrato raccordo tra il processo penale e quello tributario, dal momento che si deve ritenere difficilmente ipotizzabile che il contribuente non sia spinto, al fine di evitare la prosecuzione o l’avvio del processo tributario, a fornire, se esiste, la prova contraria già all’interno del processo penale, risultando salvaguardate in tale modo le esigenze fisiologiche di semplificazione cui l’art. 21-bis è rivolto».
La seconda eccezione alla regola della generalizzata efficacia di giudicato della sentenza penale assolutoria è quella in cui «l’assoluzione sia stata pronunciata esclusivamente in conseguenza dell’inutilizzabilità delle prove nel giudizio penale, le quali siano suscettibili però di esserlo, in quanto formate nel rispetto delle regole fiscali, in quello tributario». La sentenza ha chiarito che anche «in questo caso si deve ritenere che non possa trovare applicazione la regola dell’art. 21-bis sul vincolo del giudicato penale per il giudice tributario, in quanto il giudice penale non si è basato sulla considerazione degli elementi di prova posti alla sua attenzione, neppure in termini negativi, ma si è meramente fermato alla “soglia” processuale della loro non utilizzabilità nel giudizio. In tali casi, quindi, spetterà al giudice tributario la verifica, secondo le regole dell’ordinamento fiscale, in ordine all’eventuale utilizzabilità di tali elementi probatori all’interno del processo tributario».